In vista della chiusura degli esercizi sociali ed anche in ragione della crisi di liquidità che purtroppo caratterizza in questo momento storico il mondo delle imprese, in diverse aziende potrebbe rendersi necessario procedere con apposite ricapitalizzazioni attraverso idonee forme di finanziamento da parte dei soci,al fine di far affluire nuove risorse finanziarie ed evitare nel caso, in ragione della natura dell’apporto, formali aumenti del capitale sociale. Tali forme di indebitamento devono tuttavia rispettare specifiche regole nell’ambito di una corretta rappresentazione nei bilanci di esercizio delle società di capitali.
I mezzi finanziari a disposizione delle società possono essere interni, ossia derivanti (ad esempio) dall’autofinanziamento generato dalla gestione dell’attività caratteristica, oppure esterni ove vengano reperiti al di fuori dell’attività aziendale. Tra questi ultimi rientrano, come noto,i finanziamento dei soci.Nel proseguo, avuto riguardo all’ipotesi delle società di capitali, si esporranno i principali profili di carattere “bilancistico” correlati a queste forme di finanziamento, rinviando a due successivi interventi per quanto concerne le relative regole societarie e fiscali.
La chiusura del bilancio d’esercizio ed i finanziamenti soci
Gli apporti dei soci, ulteriori rispetto a quelli aventi ad oggetto i conferimenti iniziali in sede di costituzione societaria, sono, come noto, diffusi e servono principalmente per dotare la società di nuovi mezzi patrimoniali, anche in assenza di una formale attribuzione al capitale sociale dei relativi ammontari. Qualora sia riscontrata l’insufficienza delle disponibilità liquide della società, potrebbeinfatti rendersi nel breve necessario ricorrere ai finanziamenti dei soci per i quali, in assenza di una specifica rinuncia, sussiste comunque l’obbligo di restituzione. Ne discende che per i versamenti eseguiti dai soci a titoli di finanziamento vi sarà un debito per la società che avrà il conseguente obbligo di rimborso. I finanziamenti possono essere sia fruttiferi che infruttiferi e, in assenza di specifica previsione, vi è la presunzione di corresponsione di interessi al tasso legale.
In linea con quanto previsto dalla prassi contabile di riferimento, si possono individuare, tra le altre, alcunetipologie di versamenti da parte dei soci quali, in particolare:
(i) versamenti a titolo di finanziamento;
(ii) versamenti a fondo perduto;
(iii) versamenti in conto futuro aumento di capitale;
(iv) versamenti in conto aumento di capitale.
I versamenti a titolo di finanziamento sono quelli per i quali la società ha unobbligo di restituzione; i relativi importi trovano collocazione in bilanciotra le passività dello stato patrimoniale, sotto la lettera D), punto 3) “debiti verso soci per finanziamenti”.
Diversamente, i versamenti a fondo perduto derivano da nuovi conferimenti e, mancando una specifica pattuizione circa l’obbligo di restituzione ai soci dei versamenti effettuati, gli stessi siconfiguranocome vere e proprie riserve di capitale.
Analogamente, quali riserve di capitale devono essere qualificati i versamenti in conto futuro aumento di capitale sebbene, in genere, gli stessi sono effettuati in viaanticipata in previsione di un futuro aumento di capitale ed hanno quindi uno specifico vincolo di destinazione. Nella nota integrativa è quindi opportuno esplicitare il vincolo di destinazione che caratterizza tale riserva.
Per quanto concerne iversamenti in conto aumento di capitale, gli stessi trovano riscontro in presenza di un aumento apagamento del capitale sociale già deliberato, nelle more dell’iscrizione nel registro delleimprese dell’attestazione degli amministratori dell’avvenuto aumento del capitale sociale(exart. 2444 c.c.). In tal senso si rileva che, posto che l’aumento del capitale non può essere menzionato negli atti societari sino a quando non sia avvenuta la citata iscrizione, i versamenti già operati dai soci vengono provvisoriamente appostati in un conto transitorio nell’ambito di una riserva di capitale che viene successivamente imputata al capitale sociale appena l’intera operazione è perfezionata. Va da sé che, essendo i versamenti destinati ad uno specifico scopo, se la proceduradi aumento non si perfeziona i soci potrebbero avere diritto alla loro restituzione.
I versamenti a fondo perduto secondo l’OIC n. 28
Il principio contabile OIC n. 28 ricomprende nella categoria dei versamenti a fondo perduto sia i versamenti in conto capitale che i versamenti a copertura perdite.
Si ritiene utile segnalare come sia sempre opportuno specificare la natura della forma di finanziamento in quanto, come più volte ricordato dalla Corte di Cassazione (cfr., ex multis, Cass. n. 2735/2011), sussiste una chiara distinzione tra i versamenti dei soci (ad esempio) in conto capitale (od a fondo perduto) e le somme erogate dai soci a titolo di mutuo (i.e. finanziamento) posto che queste ultime sono caratterizzate dal relativo obbligo di restituzione.
Rilevato quanto precede, si rappresentano nella tabella che segue le scritture contabili correlate ad un’ipotesi di finanziamento soci che, in un secondo momento, forma oggetto di espressa rinuncia con la conseguente allocazione ad una voce di patrimonio netto dei relativi ammontari.
Esempio
Contabilizzazione del finanziamento
Dare: Banca
Avere: Debito verso soci per finanziamenti
Contabilizzazione della rinuncia al finanziamento
Dare: Debito verso soci per finanziamenti (contestuale chiusura del debito)
Avere: Altre riserve (distintamente indicate nel patrimonio netto)
In merito alla corretta esposizione nel bilancio di esercizio, si rammenta che il finanziamento di un socio allasocietà deve essere iscritto nella voce del passivo D)3); in presenza del bilancio in forma abbreviatai finanziamentidei soci saranno allocati nella voce d) riferita (indistintamente) a tutti i debiti. Il saldo da esporre in bilancio deve esprimere l’effettivo debito per capitale, interessi ed oneri accessori (ove esistenti) maturati sino alla data di chiusura dell’esercizio, anche nel caso in cui gli interessi e gli oneri accessori vengano addebitati in una data successiva.
Nota integrativa
L’art. 2427, comma 1, punto 19-bis del codice civile richiede che vengano fornite le informazioni inerenti ai finanziamenti dei soci effettuati abeneficio della società, sia con riguardo alle scadenzesia in relazione alla specifica di quelli che recano la clausola della postergazione rispetto agli altri creditori.
